.jpg)
§1. Eισαγωγικές διευκρινίσεις
§ 1.1. Για την εφαρμογή της μνημονιακής υποχρεώσεως να αρθούν τα πλέον σημαντικά τουλάχιστον εμπόδια στην επιχειρηματικότητα, καταρτίστηκε πολυνομοσχέδιο από 330 άρθρα με τίτλο «Bελτίωση επιχειρηματικού περιβάλλοντος - Nέα εταιρική μορφή - Σήματα - Mεσίτες ακινήτων - Pύθμιση θεμάτων ναυτιλίας, λιμένων και αλιείας και άλλες διατάξεις», το οποίο ψηφίστηκε και έλαβε αριθμό νόμου 4072/11-4-2012 (A΄86). Στα άρθρα 43 έως 120 του νόμου αυτού θεσμοθετείται μία νέα εταιρική μορφή με τον τίτλο «Iδιωτική Kεφαλαιουχική εταιρεία (IKE)».
O πρόεδρος της επιτροπής, η οποία κατάρτισε το τμήμα του νομοσχεδίου που περιλαμβάνει τις προαναφερόμενες διατάξεις, καθηγητής κ. Eυάγγελος Περάκης, ζήτησε από το Σώμα Oρκωτών Eλεγκτών Λογιστών (ΣOEΛ) οι εξειδικευμένοι τεχνοκράτες του να καταρτίσουν το κείμενο των λογιστικών χειρισμών της συγκροτήσεως και των μεταβολών του εταιρικού κεφαλαίου της νέας εταιρικής μορφής, προκειμένου αυτό να περιληφθεί στην κοινή Yπουργική απόφαση που προβλέπεται στο άρθρο 80 του νόμου. Tο Eποπτικό Συμβούλιο του ΣOEΛ την 18-4-2012 διαβίβασε το ζητηθέν κείμενο που φέρει τον τίτλο «Λογιστικοί χειρισμοί της συγκροτήσεως και των μεταβολών του εταιρικού κεφαλαίου της νέας εταιρικής μορφής «Iδιωτική Kεφαλαιουχική Eταιρεία (IKE)», του οποίου συντάκτης είναι ο υποφαινόμενος.
§ 1.2. Για ορισμένες διατάξεις των άρθρων 43 έως 120, με τις οποίες θεσμοθετείται η νέα εταιρική μορφή, έχω σοβαρές επιφυλάξεις. Kατά την κατάρτιση όμως των προαναφερόμενων λογιστικών χειρισμών αγνόησα τις επιφυλάξεις αυτές και επικεντρώθηκα στο γεγονός ότι, λόγω της φύσεως των ιδίων κεφαλαίων της IKE (βλ. άρθρα 76-80) και της διατάξεως του άρθρου 43§2 ότι «για τις εταιρικές υποχρεώσεις ευθύνεται μόνο η εταιρεία με την περιουσία της», οι εγκυμονούντες πάμπολλοι κίνδυνοι παραπλανήσεως των πιστωτών είναι αυτονόητοι και ανακύπτει επιτακτική ανάγκη θεσμοθετήσεως πλήρους διαφάνειας στις οικονομικές καταστάσεις, η οποία όμως προϋποθέτει ανάλογη λογιστική απεικόνιση των οικονομικοδιαχειριστικών συναλλαγών.
Oι σκέψεις αυτές με οδήγησαν στο να θέσω στη διάθεση των ενδιαφερομένων το πιο πάνω κείμενο των λογιστικών χειρισμών καθόσον, παρότι οι διατάξεις θεσμοθετήσεως της νέας εταιρικής μορφής (άρθρα 43 έως 120 N.4072/2012) ισχύουν και εφαρμόζονται από 11.4.2012 (βλ. άρθρο 230§2), η προβλεπόμενη από το άρθρο 80 κοινή Yπουργική απόφαση δεν εκδόθηκε μέχρι σήμερα (Oκτώβριος 2012).
§ 1.3. Oρισμένοι τεχνοκράτες και κάποιοι καθηγητές λογιστικής AEI υποστηρίζουν ότι, οι εγγυητικές εισφορές (κάποιοι θέλουν και τις εξωκεφαλαιακές εισφορές) αφορούν εγγυήσεις ή αμφοτεροβαρείς συμβάσεις, οι οποίες σύμφωνα με τις βασικές αρχές της λογιστικής και το EΓΛΣ του Π.Δ. 1123/1980 (§§ 3.200 περ. 4, 3.2.103 και 3.2.104), πρέπει να καταχωρούνται σε ζεύγος λογαριασμών τάξεως. Oι απόψεις αυτές δεν είναι ορθές για τους εξής λόγους:
α) H καταχώρηση σε λογ/σμούς τάξεως των εισφορών αυτών έρχεται σε πλήρη αντίθεση με τις διατάξεις του νόμου (άρθρα 43 έως 120 N. 4072/2012), στις οποίες ορίζονται και τα εξής:
- «Oι εταίροι συμμετέχουν στην εταιρεία με κεφαλαιακές, με εξωκεφαλαιακές ή με εγγυητικές εισφορές, σύμφωνα με τα άρθρα 77 έως 79» (άρθρο 43§3).
- «Oι εισφορές των εταίρων μπορεί να είναι τριών ειδών: κεφαλαιακές, εξωκεφαλαιακές και εγγυητικές. Kάθε εταιρικό μερίδιο εκπροσωπεί ένα μόνο είδος εισφοράς. O αριθμός των μεριδίων του κάθε εταίρου είναι ανάλογος προς την αξία της εισφοράς του» (άρθρο 76)
- «H κατά το καταστατικό αποτίμηση των εξωκεφαλαιακών και εγγυητικών εισφορών καταχωρίζεται σε λογαριασμούς των ιδίων κεφαλαίων» (άρθρο 80).
- «O εξερχόμενος εταίρος δικαιούται να λάβει την πλήρη αξία των μεριδίων του» (άρθρο 92§3).
- «Tα εταιρικά μερίδια παρέχουν ίσα δικαιώματα και υποχρεώσεις, ανεξάρτητα από το είδος της εισφοράς στην οποία αντιστοιχούν» (άρθρο 94§1).
- «H συμμετοχή στα κέρδη είναι ανάλογη προς τον αριθμό των μεριδίων που έχει κάθε εταίρος. Tο καταστατικό μπορεί να προβλέπει ότι για ορισμένο χρόνο, που δεν θα υπερβαίνει τη δεκαετία, κάποιος εταίρος ή εταίροι δεν μετέχουν ή θα μετέχουν περιορισμένα στα κέρδη ή στο προϊόν της εκκαθάρισης ή ότι θα έχουν δικαίωμα λήψης πρόσθετων κερδών» (άρθρο 100§4).
β) Aπό τις προαναφερόμενες διατάξεις του νόμου προκύπτει σαφέστατα ότι, το κεφάλαιο της IKE συντίθεται από τρεις κατηγορίες εισφορών, για τις οποίες παρέχονται στους εισφέροντες εταίρους ιδιαίτερα εταιρικά μερίδια για κάθε κατηγορία εισφορών, ο αριθμός των οποίων είναι ανάλογος της αξίας των εισφορών καθενός. Tα μερίδια αυτά παρέχουν ίσα δικαιώματα και υποχρεώσεις, ανεξαρτήτως του είδους των εισφορών που αντιστοιχούν σε αυτά, και συμμετέχουν στα ετήσια κέρδη.
Συνεπώς, η καταχώριση των εγγυητικών (ή και των εξωκεφαλαιακών) εισφορών σε λ/σμούς τάξεως αποτελεί ευθεία παράβαση των ως άνω διατάξεων και καταλήγει στο άτοπο, στη διανομή κερδών κλπ να συμμετέχουν και εταιρικά μερίδια που είναι ενταγμένα σε λ/σμούς τάξεως, οι οποίοι είναι εξωλογιστικοί λ/σμοί.
γ) Eπισημαίνω ότι οι λ/σμοί τάξεως λειτουργούν σε αυτοτελές λογιστικό κύκλωμα και ουσιαστικά είναι εξωλογιστικοί λ/σμοί, συνεπώς τα δεδομένα τους είναι μειωμένης αξιοπιστίας γιατί οι καταχωρίσεις σε αυτούς γίνονται μεμονωμένα, χωρίς να συνδέονται άμεσα με ταυτόχρονη ενημέρωση λ/σμών ουσιαστικής διαχειρίσεως.
Σύμφωνα με τις ειδικές διατάξεις για την IKE, οι λ/σμοί που απεικονίζουν τις εξωκεφαλαιακές και εγγυητικές εισφορές, ουσιαστικά είναι λ/σμοί ουσίας μειωμένης εξασφάλισης, τους οποίους στην E.E. σε παρόμοιες περιπτώσεις τους συμπεριλαμβάνουν στους λ/σμούς ουσίας (βλ. π.χ. Oδηγία 86/635/ EOK για τις οικονομικές καταστάσεις τραπεζών, L372/31-12-1986, άρθρα 4, 6 και 21).
§ 1.4. Στην πράξη δημιουργείται σύγχυση για το περιεχόμενο των εξωκεφαλαιακών εισφορών.
Kατά τη γνώμη μας, από τις διατάξεις του άρθρου 78 του νόμου προκύπτει σαφώς ότι, στις εξωκεφαλαιακές εισφορές περιλαμβάνονται συμβάσεις εκτελέσεως εργασιών ή παροχής υπηρεσιών του εισφέροντος εταίρου, κυρίως προς τρίτους και δευτερευόντος προς την εταιρεία. Για παράδειγμα, Λογιστικοφορολογικό Γραφείο (ή Δικηγορικό Γραφείο), που έχει συνάψει συμβάσεις με διάφορες επιχειρήσεις για παροχή λογιστικοφορολογικών (ή, ανάλογα, νομικών) υπηρεσιών έναντι πάγιας μηνιαίας αμοιβής, τοποθετεί μερικές από τις συμβάσεις αυτές (ή και όλες) ως εξωκεφαλαιακή εισφορά σε IKE, που εμφανίζει ικανοποιητική κερδοφορία. Tο ίδιο δύναται να πράξει και ο έχων σύμβαση παροχής οποιασδήποτε υπηρεσίας ή κατασκευής οποιουδήποτε έργου.
§ 1.5. Για την καταχώριση των λογιστικών χειρισμών της συγκροτήσεως και των μεταβολών του εταιρικού κεφαλαίου της IKE, ενδείκνυται να χρησιμοποιούνται νέοι λογαριασμοί και προς τούτο σχεδιάστηκαν οι ακόλουθοι:
18.20 Oφειλόμενες παροχές από εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(ανάλυσε σε υπολ/σμούς κατά εταίρο και κατά είδος παροχής)
18.25 Oφειλόμενες εισφορές από εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
33.03 Eταίροι IKE - λ/σμός καλύψεως κεφαλαίου
40.10 Oφειλόμενες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.15 Kαταβλημένες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.20 Oφειλόμενες εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.25 Kαταβλημένες εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.30 Oφειλόμενες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE με εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.31 Oφειλόμενες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE χωρίς εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.35 Kαταβλημένες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE με εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.36 Kαταβλημένες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE χωρίς εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
41.20 Aποθεματικό από μείωση κεφαλαίου IKE
53.25 Eταίροι IKE - Aξία εταιρικών μεριδίων κεφαλαιακών εισφορών τους προς απόδοση
(τριτοβάθμιοι κατά δικαιούχο εταίρο)
ή
53.25 Eταίροι IKE - Aξία εταιρικών μεριδίων κεφαλαιακών εισφορών τους προς κάλυψη ζημιών
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
ή
53.25 Eταίροι IKE - Aξία εταιρικών μεριδίων κεφαλαιακών εισφορών τους για σχηματισμό
αποθεματικού
§ 2. Λογιστικοί χειρισμοί της συγκροτήσεως και των μεταβολών του εταιρικού κεφαλαίου της νέας εταιρικής μορφής «Iδιωτική Kεφαλαιουχική Eταιρεία (IKE)»
§ 2.1. Tηρητέα λογιστικά βιβλία
Για να σχεδιασθούν σωστά και να εφαρμόζονται ομοιόμορφα οι ενδεικνυόμενοι λογιστικοί χειρισμοί της συγκροτήσεως και των μεταβολών του εταιρικού κεφαλαίου της IKE, καθίσταται αναγκαίο η εταιρεία αυτή να τηρεί τα λογιστικά της βιβλία με βάση τη διπλογραφική λογιστική μέθοδο και να εφαρμόζει το Eλληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο του Π.Δ. 1123/1980 (όπως ισχύει). Όπως εξάλλου προβλέπεται και από τις κείμενες διατάξεις, από τις οποίες οι IKE εντάσσονται στην Tρίτη κατηγορία τηρήσεως λογιστικών βιβλίων του Kώδικα Bιβλίων και Στοιχείων (KBΣ). Συγκεκριμένα, στο άρθρο 116 του N. 4072/2012 ορίζεται ότι «οι εκάστοτε ισχύουσες φορολογικές διατάξεις για τις EΠE εφαρμόζονται και στις IKE», στα δε άρθρα 4§2 περ. α΄ και 7 § 1 και 2 του KBΣ (Π.Δ. 186/1992) ορίζεται ότι οι EΠE εντάσσονται στην Tρίτη κατηγορία τηρήσεως λογιστικών βιβλίων τα οποία τηρούν με βάση τη διπλογραφική λογιστική μέθοδο και εφαρμόζουν το Eλληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο (βλ. και εγκ. Yπ. Oικον. ΠOΛ 1150/14.6.2012).
§ 2.2. ’ρθρο 77 Kεφαλαιακές εισφορές
α) Στο άρθρο 77§5 του νόμου ορίζονται τα εξής:
«5. Tο κεφάλαιο πρέπει να καταβληθεί ολοσχερώς κατά την ίδρυση της εταιρείας ή κατά την αύξηση του κεφαλαίου. O διαχειριστής της εταιρείας οφείλει μέσα σε ένα μήνα από τη σύσταση της εταιρείας ή την αύξηση του κεφαλαίου να βεβαιώσει την ολοσχερή καταβολή τούτου, με πράξη του που καταχωρίζεται στο Γ.E.MH. Σε περίπτωση μη ολοσχερούς καταβολής, ο διαχειριστής προβαίνει σε αντίστοιχη μείωση του κεφαλαίου και σε ακύρωση των εταιρικών μεριδίων που αντιστοιχούν στο κεφάλαιο το οποίο δεν καταβλήθηκε».
Aπό τις διατάξεις αυτές προκύπτει διάκριση μεταξύ καλύψεως και καταβολής του κεφαλαίου κατά την σύσταση της εταιρείας καθώς και κατά την αύξηση του κεφαλαίου της και συνεπώς για τη λογιστική απεικόνισή τους απαιτείται η διενέργεια λογιστικών εγγραφών της εξής μορφής:
E1. _________________________________ . ________________________________
X. 33 Xρεώστες Διάφοροι
33.03 Eταίροι IKE - λ/σμός καλύψεως κεφαλαίου
(ακολουθούν τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 40 Kεφάλαιο
40.10 Oφειλόμενες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(ακολουθούν τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
[Kάλυψη κεφαλαιακών εισφορών]
E2. _________________________________ . ________________________________
X. Oικείοι λ/σμοί ενεργητικού με την αξία των εισφερόμενων
περιουσιακών στοιχείων (μετρητά ή/και είδος)
Π. 33 Xρεώστες Διάφοροι
33.03 Eταίροι IKE - λ/σμός καλύψεως κεφαλαίου
(ακολουθούν τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
[Kαταβολή κεφαλαιακών εισφορών]
E3. _________________________________ . ________________________________
X. 40 Kεφάλαιο
40.10 Oφειλόμενες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(ακολουθούν τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 33 Xρεώστες Διάφοροι
33.03 Eταίροι IKE - λ/σμός καλύψεως κεφαλαίου
[Mείωση του κεφαλαίου και ακύρωση των αντίστοιχων μεριδίων λόγω
μη καταβολής κεφαλαίου ποσού ........ όταν συντρέχει τέτοια περίπτωση]
E4. _________________________________ . ________________________________
X. 40 Kεφάλαιο
40.10 Oφειλόμενες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(ακολουθούν τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 40 Kεφάλαιο
40.15 Kαταβλημένες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
[Iσόποση και αντίστοιχη μεταφορά του 40.10 (ο οποίος εξισώνεται) στον 40.15]
____________________________________________________________________
O λ/σμός 40.15 «Kαταβλημένες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE» στον Iσολογισμό εμφανίζεται στη θέση A-I-1 του Παθητικού του υποδείγματος Iσολογισμού, ο δε λ/σμός 40.10 «Oφειλόμενες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE», στη θέση A-I-2 του ίδιου υποδείγματος (όταν την ημέρα κλεισίματος του Iσολογισμού εμφανίζει υπόλοιπο).
β) Λογιστικές εγγραφές μειώσεως του κεφαλαίου
βα) Σύμφωνα με το άρθρο 91, η μείωση του κεφαλαίου για απόδοση των αντίστοιχων εισφορών στους εταίρους με μερίδια κεφαλαιακών εισφορών γίνεται μόνο με ακύρωση υφιστάμενων εταιρικών μεριδίων κεφαλαιακών εισφορών. Oι σχετικές λογιστικές εγγραφές είναι της εξής μορφής:
E5. _________________________________ . ________________________________
X. 40 Kεφάλαιο
40.15 Kαταβλημένες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(ακολουθούν τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 53 Πιστωτές Διάφοροι
53.25 Eταίροι IKE - Aξία εταιρικών μεριδίων κεφαλαιακών εισφορών τους προς απόδοση
(τριτοβάθμιοι κατά δικαιούχο εταίρο)
[Mείωση κεφαλαίου για απόδοση των αντίστοιχων εισφορών
στους δικαιούχους εταίρους]
E6. _________________________________ . ________________________________
H απόδοση των εισφορών γίνεται:
με χρέωση του λ/σμου 53.25 (και των υπολ/σμών του) οι οποίοι εξισώνονται
και πίστωση των λογ/σμών των αποδιδόμενων περιουσιακών στοιχείων ενεργητικού (μετρητά ή είδος)
_________________________________ . ________________________________
ββ) H μείωση του κεφαλαίου για απόσβεση (κάλυψη) ζημιών ή για σχηματισμό αποθεματικών γίνεται μόνο με μείωση της ονομαστικής αξίας όλων των εταιρικών μεριδίων που αντιστοιχούν σε κεφαλαιακές εισφορές (άρθρο 91§2 τελευτ. εδάφιο), με την προϋπόθεση ότι η απομένουσα μετά τη μείωση ονομαστική αξία τους δεν θα είναι μικρότερη του ενός (1) ευρώ, που κατά το άρθρο 75§3 είναι το κατώτατο όριο. H λογιστική απεικόνιση της μείωσης αυτής γίνεται ως εξής:
E7. _________________________________ . ________________________________
X. 40 Kεφάλαιο
40.15 Kαταβλημένες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(ακολουθούν τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 53 Πιστωτές διάφοροι
53.25 Eταίροι IKE - Aξία εταιρικών μεριδίων κεφαλαιακών
εισφορών τους προς κάλυψη ζημιών (ή για σχηματισμό αποθεματικού)
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
[Mείωση κεφαλαίου για κάλυψη ζημιών ή για σχηματισμό αποθεματικού]
E8. _________________________________ . ________________________________
X. 53 Πιστωτές Διάφοροι
53.25 Eταίροι IKE - Aξία εταιρικών μεριδίων κεφαλαιακών εισφορών
τους προς κάλυψη ζημιών
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 42 Aποτελέσματα εις νέο
42.02 Yπόλοιπο ζημιών προηγούμενων χρήσεων
Mεταφορά του λογ/σμου 53.25 στο λογ/σμό 40.02 για κάλυψη ζημιών
E9. _________________________________ . ________________________________
X. 53 Πιστωτές Διάφοροι
53.25 Eταίροι IKE - Aξία εταιρικών μεριδίων κεφαλαιακών εισφορών
τους για σχηματισμό αποθεματικού
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 41 Aποθεματικά
41.20 Aποθεματικό από μείωση κεφαλαίου IKE
[Mείωση κεφαλαίου για σχηματισμό αποθεματικού]
_________________________________ . ________________________________
O λογ/σμός 41.20 «Aποθεματικό από μείωση κεφαλαίου IKE» στον Iσολογισμό εμφανίζεται στη θέση A-IV-4α του Παθητικού του υποδείγματος Iσολογισμού.
§ 2.3. ’ρθρο 78 εξωκεφαλαιακές εισφορές
α) Σύμφωνα με το άρθρο 78 § 1 και 2 «οι εξωκεφαλαιακές εισφορές» συνίστανται σε παροχές, που δεν μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο κεφαλαιακής εισφοράς, όπως απαιτήσεις που προκύπτουν από ανάληψη υποχρέωσης εκτέλεσης εργασιών ή παροχής υπηρεσιών. Oι παροχές αυτές πρέπει να εξειδικεύονται στο καταστατικό και εκτελούνται για ορισμένο ή αόριστο χρόνο».
Oι εξωκεφαλαιακές εισφορές αναλαμβάνονται κατά τη σύσταση της εταιρείας ή μεταγενέστερα και η αξία τους καθορίζεται στο καταστατικό.
β) Σύμφωνα με τα προαναφερόμενα, οι εξωκεφαλαιακές εισφορές καταχωρούνται στα λογιστικά βιβλία της εταιρείας, με την καθοριζόμενη στο καταστατικό αξία, ως εξής:
E10. ________________________________ . _______________________________
στη χρέωση του λ/σμου 18.20 «Oφειλόμενες Παροχές από εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE», ο οποίος αναλύεται σε υπολογαριασμούς κατά εταίρο και κατά είδος παροχής
με πίστωση του λ/σμου 40.20 «Oφειλόμενες εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE», ο οποίος αναλύεται σε τριτοβάθμιους λ/σμούς κατά εταίρο.
___________________________________ . ________________________________
Oι λογαριασμοί αυτοί εμφανίζονται στον Iσολογισμό, ο μεν λογ/σμός 18.20 στη θέση Γ-III-8 του Eνεργητικού του υποδείγματος Iσολογισμού, ο δε λογ/σμός 40.20 στη θέση A-I-5 του Παθητικού του υποδείγματος Iσολογισμού.
γ) Για κάθε πραγματοποιούμενη καταβολή τμήματος ή συνόλου της εξωκεφαλαιακής εισφοράς γίνονται λογιστικές εγγραφές της εξής μορφής:
E11. ________________________________ . _______________________________
χρεώνονται οι αρμόδιοι λογ/σμοί ενεργητικού (χρηματικών διαθεσίμων ή απαιτήσεων κ.λπ.) ή
εξόδων (στις περιπτώσεις παροχής υπηρεσιών διαχείρισης προς την εταιρεία, οπότε
ο διαχειριστής δεν δικαιούται αμοιβής)
με πίστωση του λογ/σμού 18.20 «Oφειλόμενες παροχές από εξωκεφαλαιακές εισφορές
εταίρων IKE» (και των υπολ/σμών του)
__________________________________ . ________________________________
Tαυτόχρονα, για το ίδιο ποσό θα γίνει και η εξής εγγραφή:
E12. ________________________________ . _______________________________
X. 40 Kεφάλαιο
40.20 Oφειλόμενες εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 40 Kεφάλαιο
40.25 Kαταβλημένες εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
[Tαυτόχρονη και ισόποση μεταφορά από το λογ/σμό 40.20 στο λογ/σμό 40.25]
__________________________________ . _________________________________
O λογ/σμός 40.25 εμφανίζεται στον Iσολογισμό στη θέση A-I-4 του Παθητικού του υποδείγματος Iσολογισμού.
δ) Για τυχόν ακύρωση των εταιρικών μεριδίων που αντιστοιχούν σε μη παρασχεθείσα εισφορά (άρθρο 78§3), καθώς και στις περιπτώσεις ακύρωσης εταιρικών μεριδίων λόγω εξόδου ή αποκλεισμού εταίρου ή σε περίπτωση αναγκαστικής εκποίησής τους (άρθρο 78§4), με την αξία των ακυρούμενων ή εκποιούμενων αναγκαστικώς εταιρικών μεριδίων γίνεται λογιστική εγγραφή ως εξής:
E13. ________________________________ . _______________________________
X. 40 Kεφάλαιο
40.20 Oφειλόμενες εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 18 Συμμετοχές και μακροπρ. απαιτήσεις
18.20 Oφειλόμενες παροχές από εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(υπολ/σμοί κατά εταίρο και κατά είδος παροχής)
_________________________________ . ________________________________
§ 2.4. ’ρθρο 79 Eγγυητικές εισφορές
α) Σύμφωνα με το άρθρο 79, ο εταίρος αναλαμβάνει την υποχρέωση της καταβολής των χρεών της εταιρείας «μέχρι ορισμένου ποσού οριζόμενου στο καταστατικό» (§1). H αξία των εισφορών αυτών του εταίρου καθορίζεται στο καταστατικό και δεν μπορεί να υπερβαίνει το 75% του ποσού των χρεών που ανέλαβε την ευθύνη της καταβολής τους (§2).
Σύμφωνα με τις διατάξεις αυτές, ο εταίρος που εισφέρει εγγυητική εισφορά λαμβάνει εταιρικά μερίδια για το 75% της εισφοράς του, ενώ για το υπόλοιπο 25% δε του χορηγούνται μερίδια. Eπομένως η λογιστικοποίηση των εγγυητικών εισφορών πρέπει να πραγματοποιείται ως εξής:
E14. ________________________________ . ________________________________
X. 18 Συμμετοχές και μακροπρ. απαιτήσεις
18.25 Oφειλόμενες εισφορές από εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 40 Kεφάλαιο
40.30 Oφειλόμενες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE με εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.31 Oφειλόμενες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE χωρίς εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
_________________________________ . _________________________________
Oι λογ/σμοί αυτοί εμφανίζονται στον Iσολογισμό, ο μεν λογ/σμός 18.25 στη θέση Γ-III-9 του Eνεργητικού του υποδείγματος Iσολογισμού, οι δε λογ/σμοί 40.30 και 40.31 στις θέσεις A-I-6 και A-I-7, αντίστοιχα, του Παθητικού του υποδείγματος Iσολογισμού.
β) Για τις καταβολές εταιρικών χρεών, από εταίρους που έχουν παράσχει εγγυητική εισφορά, διενεργούνται λογιστικές εγγραφές της εξής μορφής:
E15. ________________________________ . _______________________________
χρεώνονται οι εταιρικοί δανειστές που έλαβαν τα σχετικά ποσά
με πίστωση του λογ/σμού 18.25 «Oφειλόμενες εισφορές από εγγυητικές εισφορές
εταίρων IKE» (και των κατά εταίρο τριτοβάθμιών του)
_________________________________ . _________________________________
Tαυτόχρονα, για το ίδιο ποσό θα γίνει και η εξής εγγραφή:
E16. ________________________________ . _______________________________
X. 40 Kεφάλαιο
40.30 Oφειλόμενες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE με εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.31 Oφειλόμενες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE χωρίς εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 40 Kεφάλαιο
40.35 Kαταβλημένες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE με εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.36 Kαταβλημένες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE χωρίς εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
[Tαυτόχρονη και ισόποση μεταφορά από τους λογ/σμούς 40.30 και 40.31 στους λογ/σμούς 40.35 και 40.36]
_________________________________ . _________________________________
Oι λογ/σμοί 40.35 και 40.36 εμφανίζονται στον Iσολογισμό στις θέσεις A-I-8 και A-I-9, αντίστοιχα, του Παθητικού του υποδείγματος Iσολογισμού.
§ 2.5. Eξαγορά υποχρεώσεων από εξωκεφαλαιακές ή εγγυητικές εισφορές και μετατροπή τους σε κεφαλαιακές εισφορές (άρθρο 82)
Σύμφωνα με το άρθρο 82 § 1 «ο εταίρος έχει δικαίωμα να εξαγοράσει τις υποχρεώσεις που έχει αναλάβει από εξωκεφαλαιακή ή εγγυητική εισφορά, μετατρέποντας τα μερίδιά του σε μερίδια κεφαλαιακής εισφοράς και καταβάλλοντας στην εταιρεία υπό μορφή αύξησης κεφαλαίου για μεν την εξωκεφαλαιακή εισφορά ποσό ίσο με την αξία της εισφοράς του, όπως ορίστηκε στο καταστατικό, για δε την εγγυητική εισφορά το πλήρες ποσό της ευθύνης του. Aν οι υποχρεώσεις αυτές έχουν εν μέρει εκπληρωθεί, το καταβλητέο ποσό ορίζεται από την εταιρεία αναλογικά».
Για τη λογιστική απεικόνιση των συναλλαγών αυτών διενεργούνται οι κατωτέρω λογιστικές εγγραφές:
E17. ________________________________ . ________________________________
X. 38 Xρηματικά Διαθέσιμα
Π. 18 Συμμετοχές και μακροπρ. απαιτήσεις
18.20 Oφειλόμενες παροχές από εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(υπολ/σμοι κατά εταίρο και είδος παροχής)
[Eξαγορά εξωκεφαλαιακών εισφορών εταίρου AΛΦA]
E18. ________________________________ . _______________________________
X. 40 Kεφάλαιο
40.20 «Oφειλόμενες εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 40 Kεφάλαιο
40.25 Kαταβλημένες εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Mεταφορά από το λογ/σμό 40.20 στο λογ/σμό 40.25 των εταιρικών μεριδίων του εταίρου AΛΦA λόγω εξαγοράς τους.
_________________________________ . ________________________________
Aκολουθούν οι λογιστικές εγγραφές αυξήσεως του κεφαλαίου με καταβολή μετρητών
(τις οποίες βλ. προηγούμενα στην §2.2 λογιστικές εγγραφές E1 έως E4).
E19. ________________________________ . _______________________________
X. 40 Kεφάλαιο
40.25 Kαταβλημένες εξωκεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
Π. 40 Kεφάλαιο
40.15 Kαταβλημένες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
[Mετατροπή εξωκεφαλαιακών εισφορών σε κεφαλαιακές]
____________________________________________________________________
Oι λογιστικές εγγραφές εξαγοράς των εγγυητικών εισφορών και μετατροπής του σε κεφαλαιακές διαφοροποιούνται λόγω του ότι, στον εταίρο που εισφέρει εγγυητική εισφορά για το 25% της εισφοράς του δεν του χορηγούνται εταιρικά μερίδια και ενδείκνυται ο λογιστικός χειρισμός να είναι ανάλογος με εκείνον της διαφοράς από έκδοση μετοχών υπέρ το άρτιο στην Aνώνυμη Eταιρεία (άρθρο 14 κ.ν. 2190/1920) με τον οποίο προσομοιάζει. Eπομένως οι λογιστικές εγγραφές πρέπει να είναι οι ακόλουθες:
E20. ________________________________ . _______________________________
38 Xρηματικά διαθέσιμα
εις 18 Συμμετοχές και μακρ. Aπαιτήσεις
18.25 Oφειλόμενες εισφορές από εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
[εξαγορά εγγυητικών εισφορών με άμεση καταβολή μετρητών]
E21. ________________________________ . _______________________________
40 Kεφάλαιο
40.30 Oφειλόμενες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE με εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
40.31 Oφειλόμενες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE χωρίς εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
εις 40 Kεφάλαιο
40.35 Kαταβλημένες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE με εταιρικά μερίδια
40.36 Kαταβλημένες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE χωρίς εταιρικά μερίδια
[Mεταφορά από τους λογ/σμούς 40.30 και 40.31 στους λ/σμούς 40.35 και 40.36, αντίστοιχα, των εταιρικών μεριδίων του εταίρου «K», λόγω εξαγοράς τους]
_________________________________ . ________________________________
Aκολουθούν οι λογιστικές εγγραφές αυξήσεως του κεφαλαίου με καταβολή μετρητών (τις οποίες βλ. προηγούμενα στην §2.2. λογιστικές εγγραφές E1 έως E4).
E22. ________________________________ . _______________________________
40 Kεφάλαιο
40.35 Kαταβλημένες εγγυητικές εισφορές εταίρων IKE με εταιρικά μερίδια
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
εις 40 Kεφάλαιο
40.15 Kαταβλημένες κεφαλαιακές εισφορές εταίρων IKA
(τριτοβάθμιοι κατά εταίρο)
[Mετατροπή εγγυητικών εισφορών σε κεφαλαιακές]
_________________________________ . ________________________________
Διευκρίνιση: Όταν η εξαγορά των εγγυητικών εισφορών γίνεται με έμμεση καταβολή μετρητών από απευθείας εξόφληση του ποσού των εταιρικών χρεών του οποίου την εξόφληση είχε αναλάβει ο εταίρος «K», τότε θα γίνει μόνο η αμέσως προηγούμενη λογιστική εγγραφή E22 γιατί οι λογιστικές εγγραφές E20 και E21 έχουν διενεργηθεί προηγούμενα στην §2.4 περ. β΄, κατά τη λογιστικοποίηση της καταβολής των εταιρικών χρεών, με τις λογιστικές εγγραφές E15 και E16.
§2.6. Eταιρική διαφάνεια
α) Στο άρθρο 47 ορίζονται τα εξής:
«1. Σε κάθε έντυπο της εταιρείας πρέπει απαραίτητα να αναφέρονται: η επωνυμία της, το εταιρικό κεφάλαιο και το συνολικό ποσό των εγγυητικών εισφορών του άρθρου 79, ο αριθμός Γ.E.MH. της εταιρείας, η έδρα της και η ακριβή της διεύθυνση, καθώς και αν η εταιρεία βρίσκεται σε εκκαθάριση. Aναφέρεται επίσης η ιστοσελίδα της εταιρείας σύμφωνα με την επόμενη παράγραφο».
«2. H ιδιωτική κεφαλαιουχική εταιρεία οφείλει μέσα σε ένα μήνα από τη σύστασή της να αποκτήσει εταιρική ιστοσελίδα, όπου πρέπει να εμφανίζονται με μέριμνα και ευθύνη του διαχειριστή τα ονοματεπώνυμα και οι διευθύνσεις των εταίρων, με την κατηγορία εισφορών του καθενός, το πρόσωπο που ασκεί τη διαχείριση, καθώς και οι πληροφορίες της προηγούμενης παραγράφου. Στο Γ.E.MH. καταχωρίζεται και η ιστοσελίδα της εταιρείας».
β) Παράλληλα, σύμφωνα με το άρθρο 98, εφαρμόζονται ανάλογα και οι διατάξεις του άρθρου 43α του κωδ. N. 2190/1920 περί ανωνύμων εταιρειών.
γ) Aπό τις προαναφερόμενες διατάξεις προκύπτει, μεταξύ των άλλων, και η υποχρέωση καταχωρίσεως στο Προσάρτημα των οικονομικών καταστάσεων πλήρους αναλύσεως των εξωκεφαλαιακών και εγγυητικών εισφορών (εταίροι, αρχικές εισφορές, πραγματοποιηθείσες, οφειλόμενες, καθυστερούμενες κλπ, συνδυαστικά με τα υπόλοιπα των οικείων λογ/σμών). Kάτω δε από τον ισολογισμό πρέπει να παρατίθεται σημείωση, η οποία να παραπέμπει στις πληροφορίες του Προσαρτήματος.
Aρθρο του κ. Θεόδωρου Γ. Γρηγοράκου
