Για το θέμα σας παραθέτουμε την ανάλυση που δημοσιεύτηκε στο τεύχος 374 του περιοδικού Λογιστική PROSVASIS, του Γ. Κορομηλά (Φορολογικός Σύμβουλος Επιχειρήσεων – Συγγραφέας).
« Κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης – Δαπάνες μισθοδοσίας προσωπικού
1. Ισχύουσες διατάξεις
Σύμφωνα με τα οριζόμενα στο πρώτο εδάφιο της υποπερίπτωσης αα’ της περίπτωσης α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του Ν. 2238/1994 εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία με την απλογραφική ή διπλογραφική μέθοδο τα έξοδα μισθοδοσίας και αμοιβής του προσωπικού, εφόσον έχουν καταβληθεί ή βεβαιωθεί οι ασφαλιστικές εισφορές υπέρ του Ι.Κ.Α. ή άλλου ασφαλιστικού οργανισμού μέχρι τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της κατάστασης φορολογικής αναμόρφωσης που προβλέπεται από την παράγραφο 3 του άρθρου 38 του Ν. 2873/2000, εκτός αν από την κείμενη νομοθεσία προβλέπεται μερική ή ολική απαλλαγή από την υποχρέωση για την καταβολή εισφορών.
2. Δηλώσεις οικονομικών ετών 2011 και 2012
Με την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1053/24.3.2011 «Οδηγίες συμπλήρωσης εντύπων οικονομικού έτους 2011: α) Δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος Ο.Ε, Ε.Ε, κ.λπ. (Ε5) και β) Οικονομικών στοιχείων επιχειρήσεων και επιτηδευματιών (Ε3)», η διοίκηση έκανε δεκτό ότι στην περίπτωση κατά την οποία δεν έχουν καταβληθεί ή βεβαιωθεί οι ασφαλιστικές εισφορές ή δεν έχουν καταλογιστεί ή δεν έχει υποβληθεί Α.Π.Δ. προς το Ι.Κ.Α., ο υπόχρεος μπορούσε να υποβάλλει αίτηση προς το οικείο ασφαλιστικό ταμείο για την βεβαίωση των οφειλόμενων ασφαλιστικών εισφορών και στοιχεία της αίτησης αυτής να συνυποβάλλει με την κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης. Στην περίπτωση αυτή, διατηρείτο το δικαίωμα αναγνώρισης της δαπάνης μισθοδοσίας.
Τα ανωτέρω, εκτός από το οικονομικό έτος 2011, είχαν γίνει δεκτά και για το οικονομικό έτος 2012 με την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1101/24.4.2012 «Οδηγίες συμπλήρωσης εντύπων οικονομικού έτους 2012: α) Δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος Ο.Ε, Ε.Ε, κ.λπ. (Ε5) και β) Οικονομικών στοιχείων επιχειρήσεων και επιτηδευματιών (Ε3)», η οποία παραπέμπει στην εγκύκλιο ΠΟΛ.1235/24.11.2011 «Οδηγίες συμπλήρωσης κατάστασης φορολογικής αναμόρφωσης» η οποία με τη σειρά της παραπέμπει στην ΠΟΛ. 1053/24.3.2011.
Κατά συνέπεια για τα οικονομικά έτη 2011 και 2012 αναγνωρίζονταν οι δαπάνες μισθοδοσίας και αμοιβής προσωπικού εφόσον είχε υποβληθεί η Αναλυτική Περιοδική Δήλωση (Α.Π.Δ.), ή είχε υποβληθεί αίτηση προς το ασφαλιστικό ταμείο για την βεβαίωση των εισφορών.
3. Δηλώσεις οικονομικού έτους 2013
Στην περίπτωση ιη’ της παραγράφου 2 της εγκυκλίου ΠΟΛ. 1123/29.5.2013 «Τύπος και περιεχόμενο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος των υποκειμένων σε φόρο, σύμφωνα με το άρθρο 10 του Ν. 2238/1994, οικονομικού έτους 2013 και καθορισμός δικαιολογητικών εγγράφων ή άλλων στοιχείων που υποβάλλονται με αυτή» ορίζεται ότι με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος (έντυπο Ε5) συνυποβάλλεται κατάσταση η οποία περιλαμβάνει :
α) Πίνακα με τα ποσά της φορολογικής αναμόρφωσης κατά κατηγορία δαπανών.
β) Πίνακα με τα ποσά των φόρων που έχουν αποδοθεί.
γ) Πίνακα στον οποίο θα αναγράφονται ο αριθμός των κινητών τηλεφώνων και ο αριθμός των απασχολουμένων στην επιχείρηση.
δ) Πίνακα στον οποίο θα περιλαμβάνονται τα αυτοκίνητα της επιχείρησης με τα κυβικά τους.
Σημειώνεται ότι ειδικά για τα έξοδα μισθοδοσίας και αμοιβής προσωπικού πρέπει να έχουν καταβληθεί ή βεβαιωθεί οι ασφαλιστικές εισφορές όπως ορίζεται στην υποπερίπτωση αα’ της περίπτωσης α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του Ν. 2238/1994.
Παρατηρούμε λοιπόν ότι, με την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1123/29.5.2013 ανακαλείται η θέση της διοίκησης που είχε εκφραστεί με την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1053/24.3.2011, σύμφωνα με την οποία «αν δεν έχουν καταβληθεί ή βεβαιωθεί οι ασφαλιστικές εισφορές ή δεν έχουν καταλογιστεί ή δεν έχει υποβληθεί Α.Π.Δ. προς το Ι.Κ.Α., ο υπόχρεος υποβάλλει αίτηση προς το οικείο ασφαλιστικό ταμείο για την βεβαίωση των οφειλόμενων ασφαλιστικών εισφορών και στοιχεία της αίτησης αυτής συνυποβάλλονται με την κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης. Στην περίπτωση αυτή, διατηρείται το δικαίωμα αναγνώρισης της δαπάνης μισθοδοσίας, εφόσον συντρέχουν τα προαναφερόμενα.».
« Κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης – Δαπάνες μισθοδοσίας προσωπικού
1. Ισχύουσες διατάξεις
Σύμφωνα με τα οριζόμενα στο πρώτο εδάφιο της υποπερίπτωσης αα’ της περίπτωσης α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του Ν. 2238/1994 εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία με την απλογραφική ή διπλογραφική μέθοδο τα έξοδα μισθοδοσίας και αμοιβής του προσωπικού, εφόσον έχουν καταβληθεί ή βεβαιωθεί οι ασφαλιστικές εισφορές υπέρ του Ι.Κ.Α. ή άλλου ασφαλιστικού οργανισμού μέχρι τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της κατάστασης φορολογικής αναμόρφωσης που προβλέπεται από την παράγραφο 3 του άρθρου 38 του Ν. 2873/2000, εκτός αν από την κείμενη νομοθεσία προβλέπεται μερική ή ολική απαλλαγή από την υποχρέωση για την καταβολή εισφορών.
2. Δηλώσεις οικονομικών ετών 2011 και 2012
Με την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1053/24.3.2011 «Οδηγίες συμπλήρωσης εντύπων οικονομικού έτους 2011: α) Δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος Ο.Ε, Ε.Ε, κ.λπ. (Ε5) και β) Οικονομικών στοιχείων επιχειρήσεων και επιτηδευματιών (Ε3)», η διοίκηση έκανε δεκτό ότι στην περίπτωση κατά την οποία δεν έχουν καταβληθεί ή βεβαιωθεί οι ασφαλιστικές εισφορές ή δεν έχουν καταλογιστεί ή δεν έχει υποβληθεί Α.Π.Δ. προς το Ι.Κ.Α., ο υπόχρεος μπορούσε να υποβάλλει αίτηση προς το οικείο ασφαλιστικό ταμείο για την βεβαίωση των οφειλόμενων ασφαλιστικών εισφορών και στοιχεία της αίτησης αυτής να συνυποβάλλει με την κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης. Στην περίπτωση αυτή, διατηρείτο το δικαίωμα αναγνώρισης της δαπάνης μισθοδοσίας.
Τα ανωτέρω, εκτός από το οικονομικό έτος 2011, είχαν γίνει δεκτά και για το οικονομικό έτος 2012 με την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1101/24.4.2012 «Οδηγίες συμπλήρωσης εντύπων οικονομικού έτους 2012: α) Δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος Ο.Ε, Ε.Ε, κ.λπ. (Ε5) και β) Οικονομικών στοιχείων επιχειρήσεων και επιτηδευματιών (Ε3)», η οποία παραπέμπει στην εγκύκλιο ΠΟΛ.1235/24.11.2011 «Οδηγίες συμπλήρωσης κατάστασης φορολογικής αναμόρφωσης» η οποία με τη σειρά της παραπέμπει στην ΠΟΛ. 1053/24.3.2011.
Κατά συνέπεια για τα οικονομικά έτη 2011 και 2012 αναγνωρίζονταν οι δαπάνες μισθοδοσίας και αμοιβής προσωπικού εφόσον είχε υποβληθεί η Αναλυτική Περιοδική Δήλωση (Α.Π.Δ.), ή είχε υποβληθεί αίτηση προς το ασφαλιστικό ταμείο για την βεβαίωση των εισφορών.
3. Δηλώσεις οικονομικού έτους 2013
Στην περίπτωση ιη’ της παραγράφου 2 της εγκυκλίου ΠΟΛ. 1123/29.5.2013 «Τύπος και περιεχόμενο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος των υποκειμένων σε φόρο, σύμφωνα με το άρθρο 10 του Ν. 2238/1994, οικονομικού έτους 2013 και καθορισμός δικαιολογητικών εγγράφων ή άλλων στοιχείων που υποβάλλονται με αυτή» ορίζεται ότι με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος (έντυπο Ε5) συνυποβάλλεται κατάσταση η οποία περιλαμβάνει :
α) Πίνακα με τα ποσά της φορολογικής αναμόρφωσης κατά κατηγορία δαπανών.
β) Πίνακα με τα ποσά των φόρων που έχουν αποδοθεί.
γ) Πίνακα στον οποίο θα αναγράφονται ο αριθμός των κινητών τηλεφώνων και ο αριθμός των απασχολουμένων στην επιχείρηση.
δ) Πίνακα στον οποίο θα περιλαμβάνονται τα αυτοκίνητα της επιχείρησης με τα κυβικά τους.
Σημειώνεται ότι ειδικά για τα έξοδα μισθοδοσίας και αμοιβής προσωπικού πρέπει να έχουν καταβληθεί ή βεβαιωθεί οι ασφαλιστικές εισφορές όπως ορίζεται στην υποπερίπτωση αα’ της περίπτωσης α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του Ν. 2238/1994.
Παρατηρούμε λοιπόν ότι, με την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1123/29.5.2013 ανακαλείται η θέση της διοίκησης που είχε εκφραστεί με την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1053/24.3.2011, σύμφωνα με την οποία «αν δεν έχουν καταβληθεί ή βεβαιωθεί οι ασφαλιστικές εισφορές ή δεν έχουν καταλογιστεί ή δεν έχει υποβληθεί Α.Π.Δ. προς το Ι.Κ.Α., ο υπόχρεος υποβάλλει αίτηση προς το οικείο ασφαλιστικό ταμείο για την βεβαίωση των οφειλόμενων ασφαλιστικών εισφορών και στοιχεία της αίτησης αυτής συνυποβάλλονται με την κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης. Στην περίπτωση αυτή, διατηρείται το δικαίωμα αναγνώρισης της δαπάνης μισθοδοσίας, εφόσον συντρέχουν τα προαναφερόμενα.».
Δηλαδή, ενώ για τα οικονομικά έτη 2011 και 2012 αναγνωρίζονταν οι δαπάνες μισθοδοσίας και αμοιβής προσωπικού εφόσον είχε υποβληθεί η Αναλυτική Περιοδική Δήλωση (Α.Π.Δ.), ή είχε υποβληθεί αίτηση προς το ασφαλιστικό ταμείο για την βεβαίωση των εισφορών, για τις δηλώσεις του οικονομικού έτους 2013 εφόσον αυτές δεν έχουν καταβληθεί ή εφόσον δεν έχουν βεβαιωθεί (με Πράξη Επιβολής Εισφορών από το αρμόδιο ασφαλιστικό ταμείο), θα πρέπει να αναμορφωθούν φορολογικά.
Κατά συνέπεια η διοίκηση επανέρχεται στην αρχική της θέση η οποία είχε εκφραστεί με διάφορα έγγραφα όπως και το με Αρ. Πρωτ. 1024099/10325/Β0012/9.7.2007 στην παράγραφο 4 του οποίου αναφέρεται ότι, η μοναδική διαδικασία μέσω της οποίας βεβαιώνονται ή καταλογίζονται από το Ι.Κ.Α. μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές από εργοδότες αποτελεί η σύνταξη Πράξεων Επιβολής Εισφορών (Π.Ε.Ε.), σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 11 του άρθρου 26 του Α.Ν. 1846/1951, κατόπιν διενέργειας ελέγχου από τους εντεταλμένους υπαλλήλους του Ι.Κ.Α., προκύπτει, ότι για τις επιχειρήσεις (εργοδότες) που έχουν υποβάλλει τις Αναλυτικές Περιοδικές Δηλώσεις (Α.Π.Δ.) αλλά δεν έχουν καταβάλλει τις αναλογούσες ασφαλιστικές εισφορές δεν υπάρχει βεβαίωση και επομένως, δεν μπορούν να εκπέσουν τη δαπάνη μισθοδοσίας από τα ακαθάριστα έσοδα τους, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της υποπερίπτωσης αα’ της περίπτωσης α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του Ν. 2238/1994.
Κατά συνέπεια η διοίκηση επανέρχεται στην αρχική της θέση η οποία είχε εκφραστεί με διάφορα έγγραφα όπως και το με Αρ. Πρωτ. 1024099/10325/Β0012/9.7.2007 στην παράγραφο 4 του οποίου αναφέρεται ότι, η μοναδική διαδικασία μέσω της οποίας βεβαιώνονται ή καταλογίζονται από το Ι.Κ.Α. μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές από εργοδότες αποτελεί η σύνταξη Πράξεων Επιβολής Εισφορών (Π.Ε.Ε.), σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 11 του άρθρου 26 του Α.Ν. 1846/1951, κατόπιν διενέργειας ελέγχου από τους εντεταλμένους υπαλλήλους του Ι.Κ.Α., προκύπτει, ότι για τις επιχειρήσεις (εργοδότες) που έχουν υποβάλλει τις Αναλυτικές Περιοδικές Δηλώσεις (Α.Π.Δ.) αλλά δεν έχουν καταβάλλει τις αναλογούσες ασφαλιστικές εισφορές δεν υπάρχει βεβαίωση και επομένως, δεν μπορούν να εκπέσουν τη δαπάνη μισθοδοσίας από τα ακαθάριστα έσοδα τους, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της υποπερίπτωσης αα’ της περίπτωσης α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του Ν. 2238/1994.
http://www.lsr.gr/html/
Ένωση Λογιστών Φοροτεχνικών Ελευθέρων Επαγγελματιών Ρόδου
Ένωση Λογιστών Φοροτεχνικών Ελευθέρων Επαγγελματιών Ρόδου
